Reati Tributari – Cassazione Penale 21/06/2017 N° 30806

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Cassazione penale

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Tipo: Cassazione penale

Sezione: Sezione III

Data: 21/06/2017

Numero: 30806

Testo completo della Sentenza Reati tributari – Cassazione penale 21/06/2017 n° 30806:

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Penale Sent. Sez. 3 Num. 30806 Anno 2017
Presidente: DI NICOLA VITO
Relatore: LIBERATI GIOVANNI
Data Udienza: 01/02/2017

SENTENZA
sul ricorso proposto da
Bommartini Roberto, nato a Bussolengo il 27/10/1971
avverso la sentenza del 24/6/2015 della Corte d’appello di Trento
visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal Consigliere Giovanni Liberati;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Gabriele
Mazzotta, che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso;
udito per il ricorrente l’avv. Paolo Bonora, che ha concluso chiedendo
l’accoglimento del ricorso.

RITENUTO IN FATTO
1. Con sentenza del 24 giugno 2015 la Corte d’appello di Trento ha
confermato la sentenza del Giudice dell’udienza preliminare del Tribunale di
Rovereto, con cui Roberto Bommartini, a seguito di giudizio abbreviato, era stato
condannato alla pena di un anno di reclusione, in relazione al reato di cui all’art.
10 d.lgs. n. 74 del 2000 (per avere, quale titolare delle imprese individuali
svolgenti attività di richiesta certificati e disbrigo pratiche, occultato o distrutto, a
fine di evasione, 22 fatture emesse tra 1’8 agosto 2007 e il 4 maggio 2010,
relative alla attività di intermediazione assicurativa svolta e non dichiarata al
fisco, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi e del volume
d’affari).
2. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’imputato,
affidato a tre motivi.
2.1. Con il primo motivo ha lamentato violazione dell’art. 10 d.lgs. n. 74 del
2000 e vizio della motivazione, non essendo stati indicati gli elementi posti a
sostegno della affermazione della sussistenza del dolo specifico richiesto da tale
fattispecie delittuosa, non essendo, tra l’altro, state adeguatamente considerate
la spontanea indicazione agli inquirenti da parte dell’imputato dello svolgimento
della attività di broker, della relativa iscrizione all’albo tenuto dall’Isvap (e,
attualmente, dall’Ivass), la volontaria consegna di tutta la documentazione
richiesta, il chiarimento di tutte le operazioni eseguite sui conti corrente bancari
e l’indicazione nella propria dichiarazione dei redditi dei ricavi derivanti dallo
svolgimento di tale attività, logicamente incompatibile con la volontà di occultare
a scopo di evasione i propri documenti contabili.
Ha aggiunto di aver fornito tutte le informazioni che gli erano state chieste
nel corso della prima verifica tributaria, relativa all’anno d’imposta 2007, e che
nella successiva verifica, relativa agli anni dal 2008 al 2011, non gli era stata
formulata dagli agenti della Guardia di Finanza una chiara e precisa richiesta di
esibizione di documenti, con la conseguenza che era indebitamente stato
affermato l’occultamento delle 22 fatture relative alla attività di broker svolta in
tali anni, di cui non gli era mai stata chiesta l’esibizione, e in relazione alle quali
aveva successivamente fornito alla Agenzia delle Entrate tutti i chiarimenti che
gli erano stati richiesti, avendo consegnato i documenti richiesti, la cui
accettazione da parte della amministrazione implicava l’assenza di una
precedente richiesta della Guardia di Finanza non esaudita dal contribuente.
Ha, inoltre, lamentato la mancata verifica della impossibilità di accertamento
del reddito pur in mancanza della documentazione ritenuta distrutta od
occultata, e anche l’omessa indagine riguardo alla effettiva esistenza del dolo
specifico richiesto dall’art. 10 d.lgs. 74/2010, non essendo stati occultati o celati
i redditi derivanti dalla attività di broker, ma solamente indicati nel riquadro
sbagliato del modello utilizzato per la dichiarazione dei redditi.
2.2. Con il secondo motivo ha lamentato il mancato accoglimento da parte
della Corte d’appello della propria richiesta di produzione documentale, relativa
alle ricevute di pagamento successive alla conclusione del procedimento, che
avrebbero avuto rilievo decisivo sia in ordine al riconoscimento della circostanza
attenuante di cui all’art. 13 d.lgs. 74/2000, avendo estinto il debito mediante il
procedimento di adesione sin dal 2014; sia al fine della configurabilità della
causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto di cui all’art. 131 bis cod.
pen.
2.3. Con il terzo motivo ha prospettato mancanza di motivazione in ordine
alla propria richiesta di applicazione della suddetta causa di non punibilità per
particolare tenuità del fatto, tenendo conto della esiguità degli importi ritenuti
non dichiarati e della definizione della obbligazione tributaria mediante adesione
all’accertamento fiscale.
3. Il ricorrente ha depositato memoria in data 25 gennaio 2017, ribadendo
la sussistenza dei vizi già denunciati, di violazione di legge e vizio di motivazione
riguardo alla sua volontà di occultare la documentazione fiscale non esibita alla
Guardia di Finanza nel corso della verifica fiscale, non essendovi stato volontario
occultamento, dovuto, piuttosto, a un fraintendimento delle richieste della
Guardia di Finanza, nonchè a proposito della consapevolezza della idoneità di
tale omissione a evitare o impedire l’accertamento, avendo, tra l’altro, dichiarato
i redditi provenienti dalle fatture di cui gli era stata contestata la mancata
esibizione e fornito agli accertatori tutti gli elementi utili ai fini della
determinazione dei propri redditi, dichiarati solo in maniera inesatta, ma non
occultati.
Ha dunque nuovamente lamentato l’insufficiente accertamento dell’elemento
psicologico del reato ascrittogli, e l’inadeguato esame delle risultanze istruttorie,
avendo la Corte d’appello omesso di considerare la duplicità degli accertamenti
avviati dalla Guardia di Finanza nei suoi confronti, la mancanza di una richiesta
formale di esibizione dei documenti, ai sensi dell’art. 32, comma 8 ter, d.P.R.
600/73, e il successivo esame da parte della Guardia di Finanza della
documentazione trasmessa, che quindi non era stata considerata occultata
neppure dagli organi accertatori, con la conseguente insufficienza
dell’accertamento della materialità del reato ascrittogli e della relativa
motivazione.
Ha ribadito anche la doglianza relativa alla insufficienza della motivazione in
ordine al diniego della attenuante di cui all’art. 13 d.lgs. 74/2000 e alla
esclusione della causa di non punibilità di cui all’art. 131 bis cod. pen., in quanto
la Corte d’appello non aveva adeguatamente illustrato le ragioni del mancato
riconoscimento di tale attenuante e non aveva in alcun modo considerato la
richiesta subordinata formulata ai sensi di tale disposizione.
CONSIDERATO IN DIRITTO
1. Il ricorso è fondato solamente in relazione al terzo motivo.
2. Il primo motivo, peraltro integralmente riproduttivo delle difese svolte
dall’imputato innanzi al Tribunale di Rovereto e dei motivi d’appello, non è
fondato, in quanto sia il Tribunale sia la Corte d’appello hanno già preso in
esame la prospettazione difensiva dell’imputato riguardo alla insussistenza della
condotta di occultamento della propria documentazione contabile,
disattendendola, in considerazione della irrilevanza della successiva ricostruzione
del reddito dell’imputato, compiuta a posteriori e mediante altri strumenti, da
parte degli accertatori, richiamando il consolidato orientamento interpretativo di
questa stessa Sezione in proposito, che il Collegio condivide e ribadisce, secondo
cui “Il delitto di distruzione od occultamento di scritture contabili o documenti
obbligatori, non richiede, per la sua integrazione, che si verifichi in concreto una
impossibilità assoluta di ricostruire il volume d’affari o dei redditi, essendo
sufficiente anche una impossibilità relativa, non esclusa quando a tale
ricostruzione si possa pervenire aliunde” (Sez. 3, n. 39711 del 04/06/2009,
Acerbis, Rv. 244619; conf. Sez. 3, n. 36624 del 18/07/2012, Pratesi, Rv.
253365; Sez. 3, n. 13212 del 06/12/2016, Giovinazzo, Rv. 269258).
La Corte d’appello ha al riguardo ribadito quanto già evidenziato dal
Tribunale, sia a proposito del corretto svolgimento degli accertamenti fiscali, nel
corso dei quali vennero più volte richiesti all’imputato chiarimenti circa i suoi
redditi derivanti dall’attività di intermediario a favore di broker assicurativi; sia
riguardo alla insufficienza delle risposte dell’imputato; sia in ordine alla
successiva ricostruzione dei redditi dell’imputato medesimo, cui gli accertatori
erano pervenuti altrimenti.
In particolare la Corte d’appello ha sottolineato che nel corso di una verifica
fiscale relativa all’anno d’imposta 2007, in relazione al quale l’imputato non
aveva presentato né dichiarazione dei redditi né dichiarazione iva, erano emersi,
attraverso controlli incrociati (compiuti utilizzando il sistema SER.PI.00.), redditi
percepiti dall’imputato tra il 2007 e il 2011 relativi ad attività di intermediazione
assicurativa svolta a favore di alcuni broker; con riferimento a tale attività
l’imputato aveva esibito solamente quattro fatture emesse nel 2007, recanti la
dicitura inveritiera della attività svolta come di tenuta della contabilità. La
contestazione di quanto accertato da parte della Guardia di Finanza era avvenuta
al termine delle operazioni ispettive, nel corso delle quali vi erano stati più
incontri con l’imputato (il 18 luglio e 19 agosto 20129), che aveva avuto la
possibilità di esibire i documenti necessari ai fini dell’accertamento e di chiarire la
propria posizione, nel corso di tutto l’accertamento protrattosi dal maggio 2012
al febbraio 2013. Nonostante ciò l’imputato, benché fossero stati indicati dagli
accertatori i redditi che risultavano percepiti e non dichiarati, aveva omesso di
esibire le fatture che aveva emesso in relazione a tale attività di intermediazione
assicurativa, la cui entità era stata accertata dalla Guardia di Finanza attraverso
l’esame dei flussi finanziari e i risultati dei questionari inviati alle imprese
coinvolte, che avevano consentito di accertare che l’imputato aveva certificato le
prestazioni svolte come broker assicurativo (prive del carattere di occasionalità)
utilizzando la partita della propria impresa individuale cessata nel 2007, il proprio
codice fiscale, la partita iva della S.r.l. Facci & Associati, e, soprattutto,
omettendo di dichiarare il reddito relativo a tale attività con riferimento alle 22
fatture oggetto della contestazione.
Sulla base di questi elementi la Corte d’appello ha concordato con il primo
giudice a proposito della realizzazione di una condotta volta, quantomeno, a
ostacolare l’accertamento del reddito conseguito dall’imputato, attraverso
l’occultamento delle 22 fatture dallo stesso emesse relativamente alla attività di
intermediazione assicurativa, non esibite nel corso dell’accertamento nonostante
le chiare richieste in tal senso, e sulla finalità della stessa, evidentemente volta a
occultare tali fatture allo scopo di evitare l’accertamento del reddito
corrispondente.
Con tali considerazioni il ricorrente ha omesso un autentico confronto critico,
essendosi limitato a ribadire la propria prospettazione a proposito della assenza
di richieste di esibizione di dette fatture, della indicazione da parte sua di tutti gli
elementi di fatto necessari ai fini dell’accertamento dei propri redditi e della
assenza del dolo di evasione, censurando, in definitiva, la ricostruzione della
vicenda compiuta dai giudici di merito, che, invece, hanno escluso, in punto di
fatto, sia l’assenza di richieste di documenti e chiarimenti, sia l’indicazione da
parte dell’imputato degli elementi necessari ai fini dell’accertamento dei suoi
redditi derivanti dalla suddetta attività di intermediario assicurativo (accertati
aliunde), ritenendo, dunque, configurabile sia l’elemento materiale del reato, sia
il dolo di evasione. A tale ultimo proposito i giudici di merito hanno
correttamente applicato le massime di esperienza a proposito della assenza di
spiegazioni alternative delle condotte dell’imputato (che nelle 22 fatture relative
alla attività di intermediazione assicurativa utilizzò la partita iva della propria
impresa individuale cessata nel 2007, il proprio codice fiscale, la partita iva della
S.r.l. Facci & Associati, di cui è socio, omettendo di dichiarare il relativo reddito),
se non con l’intenzione di sottrarre all’accertamento tributario parte dei propri
redditi.
Ne consegue, dunque, l’infondatezza delle censure sollevate con il primo
motivo, essendo stata univocamente accertata una condotta chiaramente idonea
a eludere o rendere più difficoltosi gli accertamenti dei redditi di una attività
svolta professionalmente dall’imputato, e l’evidente fine di evasione di tale
condotta.
3. Il secondo motivo, relativo al diniego da parte della Corte d’appello alla
produzione dei documenti attestanti l’adesione da parte dell’imputato
all’accertamento tributario e i relativi pagamenti rateali, è generico e privo di
specificità, non essendo stato indicato alcunché a proposito di tali documenti (né
il contenuto né le date della adesione e dei pagamenti), ed è, comunque, privo di
concludenza, non essendo stato prospettato il pagamento del debito tributario
anteriormente alla dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, ma
avendo il ricorrente prospettato di essere solamente addivenuto a un accordo
con l’amministrazione finanziaria che prevedeva il pagamento rateale del debito
tributario, insufficiente ai fini del riconoscimento di detta circostanza attenuante,
che è subordinato all’integrale estinzione dell’obbligazione tributaria mediante il
pagamento del relativo debito (cfr. Sez. 3, n. 11352 del 10/02/2015, Murari, Rv.
262784; Sez. 3, n. 26464 del 19/02/2014, Manzoni, Rv. 259299; Sez. 3, n. 176
del 05/07/2012, Zorzi, Rv. 254146).
4. Il terzo motivo è fondato solamente per quanto riguarda la mancata
verifica della eventuale configurabilità dei presupposti di applicabilità della causa
di non punibilità di cui all’art. 131 bis cod. pen.
La configurabilità della circostanza attenuante di cui all’art. 13 d.lgs. n. 74
del 2000, che richiede l’estinzione dei debiti tributari anteriormente alla
dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, mediante pagamento
anche a seguito delle speciali procedure conciliative o di adesione, è stata,
infatti, correttamente esclusa, per le ragioni anzidette.
Fondata risulta, invece, la doglianza relativa alla mancata considerazione
della richiesta di applicazione della causa di non punibilità di cui all’art. 131 bis
cod. pen., avanzata nel corso del giudizio di appello, a seguito della introduzione
di tale disposizione.
E’ stato, infatti, chiarito che l’esclusione della punibilità per particolare tenuità
del fatto, di cui all’art. 131 bis cod. pen., ha natura sostanziale ed è applicabile ai
procedimenti in corso alla data di entrata in vigore del d.lgs. 16 marzo 2015, n.
28, compresi quelli pendenti in sede di legittimità, nei quali la Corte di
Cassazione deve limitarsi, attesa la natura del giudizio di legittimità, a un vaglio
di astratta non incompatibilità della fattispecie concreta (come risultante dalla
sentenza impugnata e dagli atti processuali) con i requisiti ed i criteri indicati dal
predetto art. 131 bis (Sez. 2, n. 41742 del 30/09/2015, Clemente, Rv. 264596;
Sez. 6, n. 44683 del 15/09/2015, T., Rv. 265114; Sez. 3, n. 47256 del
24/04/2015, Curdo, Rv. 265441).
Ora, nella specie, dalla sentenza impugnata non emergono elementi che
consentano di escludere immediatamente l’esistenza delle condizioni per
escludere la punibilità ai sensi dell’art. 131 bis cod. pen., anche alla luce del
riconoscimento del debito tributario da parte dell’imputato e della assunzione da
parte sua dell’obbligo di estinguerlo, con la conseguenza che occorre compiere
ulteriori accertamenti in fatto (circa l’entità del danno o del pericolo conseguente
al reato), che devono essere necessariamente compiuti dal giudice del merito,
essendo preclusi a questa Corte dalla natura del giudizio di legittimità.
5. In conclusione la sentenza impugnata deve annullata con rinvio ad altra
sezione della Corte d’appello di Trento affinché valuti, sulla base dei criteri
stabiliti dall’art. 131 bis cod. pen., l’esistenza delle condizioni per escludere la
punibilità ai sensi di tale disposizione, ferma la preclusione al rilievo
dell’eventuale decorso del termine di prescrizione, stante la formazione del
giudicato progressivo in punto di accertamento del reato e affermazione di
responsabilità dell’imputato (Sez. 3, n. 38380 del 15/07/2015, Ferraiuolo, Rv.
264796).
Il ricorso deve essere rigettato nel resto.

P.Q.M.
Annulla la sentenza impugnata limitatamente all’applicabilità dell’art. 131 bis
cod. pen. e rinvia ad altra Sezione della Corte d’appello di Trento.
Rigetta nel resto il ricorso.
Così deciso il 1/2/2017

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