Omesso Versamento Iva – Cassazione Penale 03/03/2017 N° 10509

omesso versamento Iva – Cassazione penale 03/03/2017 n° 10509 leggi la sentenza gratuitamente su leggesemplice.com

Cassazione penale

Consulta tutte le sentenze della cassazione penale

Le sentenze più lunghe per comodità vengono divise in più pagine

Tipo: Cassazione penale

Sezione: Sezione III

Data: 03/03/2017

Numero: 10509

Testo completo della Sentenza omesso versamento Iva – Cassazione penale 03/03/2017 n° 10509:

Le sentenze più lunghe per comodità vengono divise in più pagine 

Penale Sent. Sez. 3 Num. 10509 Anno 2017
Presidente: CARCANO DOMENICO
Relatore: ANDREAZZA GASTONE
Data Udienza: 16/12/2016

SENTENZA
sul ricorso proposto da
Pisu Orfeo, n. a Sant’Antioco il 24/12/1952;
avverso la sentenza del 18/01/2016 della Corte d’Appello di Cagliari;
visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal consigliere Gastone Andreazza;
udite le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore
generale E. Delehaye, che ha concluso chiedendo il rigetto;
udite le conclusioni del Difensore di fiducia, Avv. C. Pilia, che ha chiesto
l’accoglimento;

RITENUTO IN FATTO
1. Pisu Orfeo ha proposto ricorso nei confronti della sentenza della Corte
d’appello di Cagliari in epigrafe che, revocata la confisca disposta in primo grado,
ha per il resto confermato la sentenza del Tribunale di Cagliari di condanna per il
reato di cui all’arti° bis del d.lgs. n. 74 del 2000 in relazione all’omesso
versamento, quale legale rappresentante della nuova Sicurvis s.r.I., di ritenute
per euro 333.278,00 per l’anno 2007.
2. Con un primo motivo lamenta la violazione dell’art. 10 bis cit. nonché
insufficiente, illogica e contraddittoria motivazione in relazione alla sussistenza
dell’ elemento costitutivo del reato. Dopo avere richiamato l’orientamento della
Corte di cassazione che, anteriormente alla novellazione dell’art. 10 bis
intervenuta nel 2015, aveva considerato insufficiente ai fini della prova la mera
dichiarazione modello 770 essendo invece necessario il rilascio delle certificazioni
attestanti le ritenute operate, lamenta che la sentenza impugnata ha valorizzato
una serie di circostanze che invece nulla dimostrerebbero circa la commissione
del reato, ovvero l’esistenza del modello 770, in ragione di quanto appena
esposto, le dichiarazioni del teste del P.M., che nulla ha riferito in ordine al
materiale rilascio delle certificazioni, e le dichiarazioni della commercialista Ruju,
che, in realtà, non ha affatto dichiarato che per quanto concernente gli stipendi
era tutto in regola; né possono certo essere considerate idonee supposizioni o
illazioni contenute nel provvedimento impugnato : in particolare nega che la
questione relativa alla mancanza di prova del rilascio delle certificazioni sia stata
sollevata soltanto con l’appello come evincibile nel verbale d’udienza in primo
grado del 10/02/2015.
3. Con un secondo motivo lamenta il difetto di motivazione relativamente alla
sussistenza dell’elemento soggettivo del reato in particolare deducendo che il
giudice dell’appello non ha analiticamente esaminato i documenti dimostrativi
della situazione di illiquidità in cui versava la società anche a causa del
rilevantissimo impegno finanziario dell’azienda, anche nei rapporti con l’Agenzia
delle entrate; né l’eventuale liquidazione dell’immobile di proprietà per un valore
stimato di euro 20.000 avrebbe risolto, come invece ritenuto dalla sentenza, i
problemi di liquidità in oggetto; e neppure un mutuo sarebbe stato concesso a
fronte dell’indebitamento in cui la società versava.
4. Con un terzo motivo lamenta la insufficiente e illogica motivazione sempre in
relazione alla prova della sussistenza dell’elemento soggettivo del reato giacché
nel periodo di imposta 2007 l’imputato non rivestiva la carica di amministratore
della nuova Sicurvis s.r.l. né altra carica sociale.
5. Con un quarto motivo, infine, deduce la insufficiente e illogica motivazione in
relazione al mancato accoglimento della richiesta di revoca del sequestro
preventivo avendo la sentenza disposto la revoca della confisca ma nulla
disponendo in ordine a tale richiesta pur a fronte della produzione documentale
che dimostrava il pagamento quasi integrale dell’intera imposta di cui in
imputazione.
Fa infine rilevare la intervenuta decorrenza in data 10/07/2008 del termine
massimo di prescrizione stabilito dalla legge.

CONSIDERATO IN DIRITTO
6. Il primo motivo di ricorso è fondato.
Va precisato che, nella vigenza del testo dell’art. 10 bis cit. anteriore alle
modifiche attuate per effetto del d. Igs. n. 158 del 2015, si erano formati, nella
giurisprudenza di questa Corte quanto, in particolare, alla prova dell’elemento
costitutivo del reato di cui all’art. 10 bis rappresentato dall’avvenuto rilascio della
certificazione delle ritenute operate, due diversi indirizzi : secondo un primo
orientamento, infatti, si era ritenuto che la prova del rilascio delle certificazioni
attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro, quale sostituto d’imposta, sulle
retribuzioni effettivamente corrisposte ai sostituiti, potesse essere fornita dal
pubblico ministero anche soltanto mediante prove documentali, testimoniali o
indiziarie e, in particolare, mediante la dichiarazione fiscale acquisita agli atti (il
cosiddetto mod. 770), ovvero la testimonianza del funzionario erariale sul
contenuto della dichiarazione stessa (tra le altre, Sez. 3, n. 20778 del
06/03/2014, dep. 22/05/2014, Leucci, Rv. 259182; Sez. 3, n. 33187 del
12/06/2013, dep. 31/07/2013, Buzi, Rv. 256429; Sez. 3, n. 1443 del
15/11/2012, dep. 11/01/2013, Salmistrano, Rv. 254152).
Secondo altro indirizzo, invece, poiché la condotta penalmente rilevante non è
appunto l’omesso versamento delle ritenute nel termine previsto dalla normativa
tributaria, ma il mancato versamento delle ritenute certificate nel maggiore
termine stabilito per la presentazione della dichiarazione annuale relativa al
periodo di imposta dell’anno precedente, si è affermato essere necessaria la
prova che il sostituto abbia rilasciato ai sostituiti la certificazione (o le
certificazioni) da cui risultino le ritenute il cui versamento è stato poi omesso,
essendo dunque il reato ravvisabile solo in seguito al materiale rilascio della
certificazione, mentre alcun illecito penale può sussistere se il soggetto che ha
effettuato le ritenute non le abbia poi versate al fisco e non abbia rilasciato ai
sostituiti la relativa certificazione, ovvero l’abbia rilasciata in ritardo.
Dunque, si è aggiunto, la presentazione del modello 770 può costituire al più un
mero indizio dell’avvenuto versamento delle retribuzioni e della effettuazione
delle ritenute, in quanto con tale modello il datore di lavoro dichiara di averle
appunto effettuate, ma non può costituire elemento di prova dell’avvenuto
rilascio delle certificazioni ai sostituiti prima del termine previsto per presentare
la dichiarazione, “dal momento che tale modello non contiene anche la
dichiarazione di avere tempestivamente emesso le certificazioni”.
Di qui, conclusivamente, l’affermazione del principio secondo cui la prova
dell’elemento costitutivo rappresentato dal rilascio ai sostituiti delle certificazioni
attestanti le ritenute effettivamente operate, il cui onere incombe all’accusa, non
può appunto essere costituita dal solo contenuto della dichiarazione modello 770
proveniente dal datore di lavoro o dalle dichiarazioni testimoniali aventi ad
oggetto tale circostanza (tra le altre, Sez. 3, n. 6203 del 29/10/2014, Rispoli,
Rv. 262365; Sez. 3, n. 11335 del 15/10/2014, Pareto, Rv. 262855; Sez. 3, n.
40526 del 08/04/2014, Gagliardi, Rv. 260090).
7. Intervenuta, ad opera dell’art.7, comma 1, lett. b) del d.lgs. n. 158 del 2015,
la modifica dell’art. 10 bis cit. nel senso che il reato corrispondente è oggi
configurabile laddove non si versino “entro il termine previsto per la
presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute dovute
sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai
sostituiti”, questa Corte ha affermato ormai in più occasioni, che se il legislatore
ha inteso, come pare indiscutibile, con detta formulazione, in particolare laddove
ha inserito la dichiarazione annuale di sostituto accanto alla certificazione
rilasciata ai sostituiti, estendere la tipicità del reato anche alle ipotesi di omesso
versamento di ritenute dovute sulla base della dichiarazione mod. 770, deve
ritenersi che non soltanto la precedente formulazione racchiudesse nel proprio
perimetro di tipicità soltanto l’omesso versamento di ritenute risultanti dalla
certificazione rilasciata ai sostituiti, ma richiedesse anche, sotto il profilo
probatorio, la necessità di una prova del rilascio della certificazione ai sostituiti; il
criterio logico dell’argumentum a contrario, desunto dalla novella che ha esteso
la rilevanza normativa all’omesso versamento di ritenute dovute sulla base
anche della dichiarazione, infatti, impone di escludere dalla portata applicativa
della norma quanto non vi era espressamente compreso in precedenza (tra le
altre, sulla scia di Sez. 3, n. 10104 del 07/01/2016, dep. 11/03/2016, Grazzini,
Rv. 266301, Sez. 3, n. 41468 del 30/03/2016, dep. 04/10/2016, Pappalardo,
non massimata; Sez. 3, n. 48302 del 20/09/2016, dep. 14/10/2016, Donetti,
non massimata; Sez. 7, n. 53249 del 23/09/2016, dep. 13/12/2016, D’Ambrosi,
non massimata; Sez. 3, n. 51417 del 29/11/2016, dep. 02/12/2016, Fontanella,
non massimata).
Di qui dunque la riconosciuta validità, da parte dello stesso legislatore, del
secondo dei due indirizzi sopra ricordati, senza che a diverse conclusioni possa,
evidentemente, giungersi per il solo fatto che, nella relazione illustrativa al d.
Igs. n. 158 del 2015 si sia affermato che la modifica ha “chiarito” la portata del
precedente modello legale della fattispecie incriminatrice, stante, a fronte
comunque dell’oggettivo precipitato della norma così come positivizzata, la
equivocità di una simile locuzione.
Allo stesso tempo, poi, la portata innovativa della novella non può avere efficacia
retroattiva quanto alle condotte, come quella di specie, poste in essere in
precedenza attesa la portata estensiva dell’area di incriminazione operata con la
menzionata modifica.
8. Ciò posto, nella specie, la Corte territoriale, pur avendo preso atto, in
particolare a pag. 23, della incidenza che la modifica normativa appena ricordata
è venuta ad assumere sul piano dell’interpretazione del testo previgente nel
senso di avvalorare il più restrittivo indirizzo che conduceva a ritenere inidonea
la dichiarazione mod. 770 a provare il rilascio delle certificazioni, pare avere, poi,
nella sostanza, valorizzato essenzialmente, ai fini della conferma della sentenza
di condanna, ancora una volta, la sola dichiarazione medesima se è vero che, da
un lato, le dichiarazioni della commercialista della società richiamate dai giudici
hanno avuto semplicemente ad oggetto il fatto che “tutto era in regola per
quanto atteneva agli stipendi” (v. pag. 25), e che, dall’altro, i tabulati prodotti
dalla difesa, anch’essi richiamati dalla sentenza impugnata, hanno riguardato
l’elenco degli stupendi pagati, delle ritenute e delle singole modalità di
pagamento, nulla specificamente dicendosi (neppure in relazione alle
dichiarazioni testimoniali del funzionario dell’Agenzia delle entrate Floris
richiamate a pag. 2) quanto al punto decisivo del rilascio delle certificazioni.
Ed anzi, l’affermazione svolta dalla sentenza secondo cui nessun interesse
avrebbe avuto l’imputato a non certificare il rilascio delle ritenute (v. pag. 25)
appare definitivamente illuminante della mancanza di elementi di prova diversi
dalla mera dichiarazione mod. 770.
9. Né appare condivisibile il ragionamento svolto dalla Corte territoriale,
evidentemente al fine di superare la lacuna appena evidenziata, in ordine al fatto
che la “mancata contestazione dei fatti” da parte dell’imputato nel corso del
giudizio di primo grado esonererebbe per ciò solo la Pubblica accusa dall’onere di
prova e il giudice dell’appello dal relativo accertamento, tale assunto ponendosi
in chiaro contrasto con la natura accusatoria del processo penale.
Va invero chiarito che, una volta che, come accaduto nella specie, l’imputato
lamenti con l’atto di gravame la mancanza di prova in ordine alla sussistenza di
uno o più degli elementi costitutivi del reato (ovverossia, nella fattispecie in
esame, appunto, la mancanza di prova circa il rilascio delle certificazioni delle
ritenute, espressamente lamentata da Pisu con l’atto di appello), nessun rilievo
può avere il fatto che, nel corso del giudizio di primo grado, detta mancanza di
prova non sia stata espressamente contestata dall’imputato, nessuna preclusione
in tal senso prevedendo le norme (se non quella derivante, evidentemente
appunto, dalla mancata impugnazione del relativo punto), e non essendo,
nell’ordinamento processuale penale, previsto un onere probatorio a carico
dell’imputato modellato sui principi propri del processo civile (in tale ultimo
senso, Sez. 5, n. 32937 del 19/05/2014, dep. 24/07/2014, Stanciu, Rv.
261657).
Permane dunque sempre e comunque in capo al giudice, pena il sostanziale
ribaltamento dell’onere della prova incombente sulla Pubblica accusa, il compito
di accertare la colpevolezza dell’imputato.
Infatti, sia norme sovraordinate di carattere generale internazionali
(specificamente art. 6.2. della Convenzione edu e art. 14 n.2 del Patto
internazionale sui diritti civili e politici, entrambe espressamente indicanti la
necessità che la colpevolezza dell’accusato sia provata secondo legge) e interne
(art. 25 Cost. in ordine alla presunzione di non colpevolezza sino alla condanna
definitiva), sia norme processuali (specificamente l’art. 533 cod. proc. pen.
laddove si stabilisce che il giudice pronuncia sentenza di condanna solo laddove
l’imputato risulta colpevole del reato contestatogli al di là di ogni ragionevole
dubbio) appaiono indicative della fissazione in senso “sostanziale” a carico di chi
sostenga la tesi di accusa nel processo penale di un preciso onere di prova.
10. Sicché, in definitiva, la sentenza andrebbe annullata con rinvio per nuovo
esame che tenga effettivamente conto dei principi affermati da ultimo da questa
Corte; sennonché deve prendersi atto della, nelle more, maturata prescrizione
del reato : assunto come dies a quo quello del 30/09/2008 (per effetto della
proroga operata dal d.l. n. 97 del 2008) quale termine per la presentazione del
modello di dichiarazione di sostituto d’imposta nnod. 770 per l’anno 2007, e
rilevata l’intervenuta sospensione di giorni ventisette per rinvio di udienza dal
13/01/2015 al 10/02/2015, il termine, pari ad anni sette e mesi sei (del tutto
ininfluente essendo infatti, sia ai fini del calcolo della pena ex art. 157 cod. pen.
sia ai fini della interruzione ex art. 161, comma 2, cod. pen.. la recidiva ex art.
99 cod. pen. non meglio qualificata, e dunque da ricondursi a quella del comma
1) deve ritenersi maturato in data 27/04/2016.
La presa d’atto della prescrizione, di per sè impeditiva del rinvio nel merito per
nuovo giudizio, impone pertanto l’annullamento senza rinvio della sentenza
impugnata.

P.Q.M.
Annulla senza rinvio la sentenza impugnata per essere il reato estinto per
prescrizione.
Così deciso il 16 dicembre 2016.

Le sentenze più lunghe per comodità vengono divise in più pagine